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Los derechos humanos, como derechos inherentes a la condición del hombre, no solo trascienden la propia individualidad del sujeto sino que se impregnan, evolucionan y obtienen, con ello, reconocimiento en la comunidad toda sobre la base de un sentido evolutivo del concepto “derecho” ajustado a la época y sociedad en el que la comunidad se llama a su crítica.
El hombre, como sujeto social, interactúa con otros y a medida que esa interacción evoluciona pasan a ser reconocidos, sobre la base de conquistas previas, espacios de necesaria regulación que permitan arbitrar las tensiones de derechos, deseos y obligaciones de la comunidad en la que éste se inserta.
Los derechos humanos así entendidos tienen su origen en una necesidad; en la necesidad de reconocer aquel ámbito de libertad del individuo que, forzosamente, primero se advirtió violentado y, consecuentemente, necesario de tutela. En este contexto los derechos humanos se incorporan a la conciencia jurídica de las naciones sobre la base de la tutela de las necesidades primeras del hombre; necesidades sin las cuales el concepto de “ser humano libre” perdería toda significación.
La libertad, la vida, la intimidad y el patrimonio serían, en consecuencia, la primera expresión del reconocimiento de esa individualidad necesaria para el surgimiento de la sociedad capitalista y así adscriben reconocidos los límites del Estado en los textos constitucionales modernos y de origen liberal. Las demás interacciones del hombre con su contexto (y los consecuentes abusos) serían reconocidos y tutelados primero por el derecho internacional de los derechos humanos y luego localmente sobre la base de la incorporación de dichos principios y reglas al derecho local, en nuestro caso, formalmente vía constitucionalización en 1994 pero pretorianamente ya en años anteriores[1].
La materia tributaria cursa su exégesis sobre la base del reconocimiento de las libertades primeras del hombre; aquellas diseñadas sobre la base del concepto “liberal” de la individualidad del ciudadano. En este contexto, los límites del Estado en cuanto a su actividad financiera pero, principalmente, en cuanto a la faz recaudatoria de dicha actividad se enseñan, pero por sobre todo se conceptúan, sobre la base de la férrea convicción de que existirá un ámbito individual sustentado en límites diseñados bajo principios liberales que no podrán ser violentados por el Estado en su acción recaudatoria.
Los derechos humanos son así reconocidos de manera “estanca” en las diferentes ramas del derecho, como producto de necesidades específicas y, por consecuencia, sin capacidad de nutrir las diferentes ramas del derecho o, por lo menos, sin capacidad de nutrir con la misma fuerza convictiva a las diferentes ramas sobre las cuales entendemos se requiere su fuerza.
Así las cosas, el derecho tributario pero, principalmente, el derecho tributario sustantivo, es percibido como una rama, si bien no ajena a los principios liminares del derecho internacional de los derechos humanos, prudencialmente alejada de tales principios de manera tal que, salvo excesos al marco constitucional, asegure la recaudación antes que la convicción que el actuar del Estado debería tener en relación a los efectos del régimen financiero estatal sobre la vida de los particulares.
Los derechos humanos tutelan todos los aspectos de la vida del hombre, siguen al hombre en una comunión de intereses y necesidades. La consecuencia fiscal de la vida del hombre no puede ser disociada de la esencia de su propia humanidad toda vez que el Estado no solamente pretende la percepción de recursos de parte de la renta de éste sino que, en su función activa protectora asegura (o debe asegurar) transferencias directas o indirectas al sujeto ya no administrado sino tutelado.
El derecho internacional de los derechos humanos, hoy con rango constitucional en la República Argentina deberá, en consecuencia, ser el norte en toda materia sancionatoria administrativa y no quedar solamente percibido para ciertas consecuencias en la materia penal. La protección de la familia, el derecho a su tutela, custodia y dirección por parte de sus componentes, libre de la intromisión odiosa del Estado implicará, en consecuencia, una crítica a la función de personalización del tributo en la faz individual del Impuesto a las Ganancia.
El derecho a la no autoincriminación debería acercar las garantías penales al cerco inquisitivo de la administración toda vez que los excesos no solamente llevan al dispendio de recursos judiciales sino que, en un extremo, la inversión de la carga probatoria y la excesiva importancia al informe, causado, de la agencia de recaudación podrían implicar una seria limitación a los derechos tutelados del contribuyente.
Los impuestos a los consumos sobre la base de una hipótesis de traslación (impuesto al valor agregado), ante venta de productos exentos y sin posibilidad de cómputo de créditos fiscales no solamente implican la incorporación de una discriminación odiosa, por resultado y sobre la base de las consecuencias económicas de la des-sincronización del diseño de gravamen sino que, adicionalmente, se cargan costos sobre los consumidores que, originalmente, se pretendió proteger.
La igualdad en materia tributaria deberá reconocer no solamente la función activa del Estado (recaudación) sino también su función tutelar toda vez que las finanzas públicas implican una suerte de transferencias directas o indirectas que hacen al principio de igualdad material del contribuyente.
Por último, función de recaudación en pleno siglo XXI ha mutado desde la revisión y análisis de hechos pasados para convertir a la administración tributaria en un ente con capacidad de devengar y provisionar la renta pública a percibir, en tiempo real y sobre la base de acceso a información en masa e intercambios automáticos; intercambios no siempre consensuados y, en muchas veces, producto de tratamiento de datos masivos, de diferentes fuentes, pero con capacidad de trabajar un perfil del contribuyente que podrá incluso invadir su individualidad informativa; esto es: derechos humanos de cuarta generación.
Es en este contexto que, sostenemos, la opinión vertida por nuestro máximo tribunal en María Isabel García c/AFIP s/acción meramente declarativa de inconstitucionalidad CSJN 2019[2], si bien implicó un primer comentario adverso de parte de la doctrina formada en los principios liminares del derecho tributario sustantivo magistralmente cimentados por Dino Jarach en su meritoria obra “El Hecho Imponible”, el sentido justo del antecedente (y de los que le siguieron) obligaron a reconocer al envejecimiento y a la discapacidad como eventos naturales que en el ser humano, propician un estado de vulnerabilidad que, necesariamente, debe ser aprehendido por el régimen tributario en su totalidad.
Dr. Sergio Carbone
Contador Público (UBA)
www.sergiocarbone.com.ar
[1] Fallos (315:1492)
[2] Fallos (342:411)
